世田谷相続専門税理士事務所

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小規模宅地4つ目!貸付事業用宅地を平成30年度改正を踏まえ解説

貸付宅地

■このような方にオススメ

  • 被相続人が不動産貸付業を自営していて、その敷地に小規模宅地等の特例を使えるか知りたい方
  • 被相続人が所有する土地の上でご自身が不動産貸付業を営んでいて、その敷地に小規模宅地等の特例を使えるか知りたい方

 

■この記事のポイント

  • 貸付事業用宅地は一定の要件のもと価額を50%減額できる
  • 相続開始前3年以内の貸付宅地等は、貸付事業用宅地等の対象から除かれる

 

こんにちは、世田谷相続専門税理士事務所です。

 

小規模宅地等には特定事業用宅地等、特定居住用宅地等、特定同族会社事業用宅地等、貸付事業用宅地等の4種類があります。本記事ではそのなかでも貸付事業用宅地等をピックアップしてお伝えします。

 

貸付事業用宅地は、被相続人や生計同一親族の貸付事業の用に供されていた宅地等で、一定の要件を満たす被相続人の親族が相続等により取得した場合、限度面積要件を満たす範囲で50%の減額を受けられます。

 

平成30年の税制改正において租税回避の防止を目的として、相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供しされた宅地は、貸付事業用宅地の範囲から除外するされることとなりました。改正点も抑えていきます。

 

本記事では貸付事業用宅地の意義や要件、改正論点をお伝えします。

この記事の目次

  • 貸付事業用宅地等とは
    貸付事業用宅地の要件
    ①被相続人の貸付事業用の宅地~建物の賃貸(貸家建付地)
    ②被相続人の貸付事業用の宅地~土地の賃貸(貸宅地)
    ③被相続人と生計一親族の貸付事業用の宅地
    平成30年度税制改正~貸付事業用宅地の範囲の見直し
    改正の趣旨
    (参考)先代が特定貸付事業の行っていた期間を被相続人の期間に含める
    経過措置
    通達
    不動産貸付業等の範囲
    特定貸付事業とは
    相続開始直前の一時的空室 
    添付書類
    まとめ

貸付事業用宅地等とは

 
貸付事業用宅地等とは、被相続人等の事業(不動産貸付業、駐車場業、自転車駐車場業および準事業などの貸付事業をいいます。)の用に供されていた宅地等で、つぎの要件のいずれかを満たす被相続人の親族が相続または遺贈により取得したもの(特定同族会社事業用宅地等および相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供された宅地等(相続開始の日まで3年を超えて引き続き貸付事業のうち準事業以外のものを行っていた被相続人等のその貸付事業の用に供されたものを除きます。)を除き、被相続人の親族が相続または遺贈により取得した持分の割合に応ずる部分に限ります。)をいいます。
取得者の要件
カッコ書きで、貸付事業用宅地等の範囲から特定同族会社事業用宅地等が除かれています。
 
被相続人が同族会社に宅地を貸している場合は、貸付事業用宅地等ではなく同族会社事業用宅地等の規定が優先して適用されるからです。貸付事業用宅地等と同族会社事業用宅地等との重複を排除するためですね。
 
同じくカッコ書きで、相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供された宅地等も、貸付事業用宅地等の範囲から除かれています。
 
こちらについては「平成30年度税制改正~貸付事業用宅地の範囲の見直し」でその理由を解説していますので確認ください。
 

貸付事業用宅地の要件

 

貸付事業用宅地の要件について、相続開始直前の宅地等の利用状況で以下3つに分けてお伝えします。

 

* ①被相続人の貸付事業用の宅地~建物の賃貸(貸家建付地)

* ②被相続人の貸付事業用の宅地~土地の賃貸(貸宅地)

* ③被相続人と生計一親族の貸付事業用の宅地

 

①被相続人の貸付事業用の宅地~建物の賃貸(貸家建付地)

貸家建付地

相続開始直前の宅地等の利用状況が①被相続人の貸付事業用宅地(貸家建付地)の場合、宅地を取得した被相続人の親族に事業承継要件・事業継続要件・保有継続要件が課されます。

 

つまり被相続人の貸付事業用の宅地を取得した親族が、被相続人の貸付事業を引き継ぎ、申告期限まで引き続きその宅地を所有し、かつその貸付事業の用に供していることが必要です。

 

たとえば被相続人の父が宅地とマンションを所有し、このマンションを第三者に貸し付けていたとします。貸付事業を行っていたのは被相続人なので、被相続人が所有する宅地は、被相続人の貸付事業用の宅地です。

 

この場合、父の貸付事業用の宅地を取得した子どもが、相続税の申告期限まで父のマンションの貸付事業を引き継ぎ、その宅地等を所有し、かつその貸付事業の用に供していると、宅地は貸付事業用宅地等に該当します。

 

被相続人等の生活の基盤となっていた事業用の宅地が、被相続人の相続発生後も引き続き生活の基盤として維持されていることを、この要件を通じて確認しているのですね。

 

②被相続人の貸付事業用の宅地~土地の賃貸(貸宅地)

貸宅地

相続開始直前の宅地等の利用状況が②被相続人の貸付事業用宅地(貸宅地)の場合も上の①と同じで、宅地を取得した被相続人の親族に事業承継要件・事業継続要件・保有継続要件が課されます。

 

たとえば被相続人の父が土地を所有し、この土地を第三者に貸し付けていたとします。土地に借地権が設定されています。宅地を取得した相続人の子どもが、相続税の申告期限まで父の貸付事業(貸宅地として貸付)を承継し、その宅地を所有し、かつ貸付事業の用に供していると、宅地は貸付事業用宅地等に該当します。

 

③被相続人と生計一親族の貸付事業用の宅地

生計一親族の貸家建付地

相続開始直前の宅地等の利用状況が被相続人と生計一親族の貸付事業用の宅地の場合、宅地を取得した被相続人の生計一親族に事業継続要件・保有継続要件が課されます。

 

生計一親族は、被相続人の生前から自分で貸付事業を営んでいるので、被相続人から事業を承継する事業承継要件はありませんが、その他の内容は「①被相続人の貸付事業用の宅地」と変わりません。

 

つまり被相続人の貸付事業用の宅地を取得した生計一親族が、相続開始時から申告期限まで引き続きその宅地等を所有し、かつその宅地を自身の貸付事業の用に供していることが求められます。

 

たとえば被相続人の父が宅地を所有しています。被相続人と生計を一にする配偶者がその宅地の上にマンションを所有し、第三者に貸し付けていたとします。貸付事業を行っているのは配偶者なので、父が所有する宅地は、被相続人と生計一親族の貸付事業用の宅地です。

 

この場合、父の宅地を取得した配偶者が、相続税の申告期限まで引き続きその宅地等を所有し、かつその宅地を貸付事業用に供していると、宅地は貸付事業用宅地等に該当します。

 

平成30年度税制改正~貸付事業用宅地の範囲の見直し

 

平成30年度税制改正により、貸付事業用宅地の範囲が見直されました。相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供された宅地は貸付事業用宅地等から除かれます(措法69の4③四)。

 

ただし相続開始時まで3年を超えて引き続き特定貸付事業(貸付事業の規模が事業規模である場合をいう)を行っていた場合は、相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供された宅地も貸付事業用等に該当します(措法69の4③四)。

  • (原則)

    相続開始前3年内に新たに貸付事業をはじめた被相続人

    →相続開始前3年以内に新たに 貸付事業の用に供された宅地 →該当しない

  • (但し書き)

    相続開始前3年を超えて特定貸付事業を行っていた被相続人

    →相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供された宅地 →該当する

特定貸付事業用宅地にも特定事業用宅地と同じく、いわゆる3年縛りの規制が設けられ、相続開始前3年内に新たに賃貸事業の用に供された宅地は、貸付事業用宅地に該当しないとされました。

 

気をつけてもらいたいのは、3年以内に取得したではなく、新たに貸付事業に供したものが除かれることです。

被相続人の余命が短いとなったときに税負担を減らすために慌てて賃貸事業をはじめても、その貸付事業用の宅地は特例の対象とは認められません。

 

ただし被相続人等が相続開始日まで3年を超えて引き続き貸付事業を不動産所得の生ずべき事業(いわゆる事業的規模で)として行っている場合は、相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供された宅地も貸付事業用宅地に該当します。

 

3年縛りの規制は租税回避の行為を防ぐことが目的なので、被相続人等が生活の基盤としてある程度の期間・規模で不動産貸付を行ってきたのなら、租税回避を目的として不動産の貸付けとはいいがたく、上と同じ用に特例の適用を制限するのは適当でないからですね。

 

たとえば被相続人の父は、相続開始前3年を超えてマンション12室を引き続き貸付けしていて、その敷地を所有していたとします。所得税では「5棟10室基準」といわれるものがあり、アパート・マンションは10室以上、戸建てであれば5棟以上持っていれば、事業規模の貸付けと判断されます(形式基準)。

 

この場合被相続人は、相続開始日まで3年を超えて引き続き貸付事業を、いわゆる事業的規模で行っていたこととなります。

 

そのため相続開始前3年以内の1年前に新たに1室のマンションの貸付を初めても、その宅地は貸付事業用宅地に当たるとされます。

 

改正の趣旨

 

このような改正がされた背景に、相続税の負担を不当に減少させる行為があります。

 

相続開始前にたとえばタワーマンションなど賃貸不動産を購入し、預貯金から相続税評価額を圧縮できる不動産に交換して、その上で本特例を適用すると相続税の負担を大幅に減らせます。さらに本特例の適用の受けた宅地を、相続税の申告期限後に短期間で売る事例がたくさん見られました。

 

このような行為は被相続人の死亡後、相続人の生活の基盤を維持するために宅地の価額を減額し、税負担を軽減するという本特例の制度趣旨から外れたものです。相続税の負担を不当に減少させる行為を排除し、本特例が制度の趣旨に沿ったものとなるよう制度の改正が行われました。

 

(参考)先代が特定貸付事業の行っていた期間を被相続人の期間に含める

 

特定貸付事業を行っていた被相続人が、その死亡する前年3以内に相続等によりその先代の特定貸付事業の用に供されていた宅地等を取得していた場合には、先代の相続があった日まで引き続き特定貸付事業を行っていた期間は、その被相続人が特定貸付事業を行っていた期間に該当するものとみなす(措令40の2㉑)。

 

たとえば被相続人が特定貸付事業を行っていたとします。被相続人は本人の相続開始前2年前に先代(被相続人の父)の相続をきっかけにその事業を引き継いでいます。先代は亡くなるまで20年、貸付事業を行っていたとします。

 

被相続人だけで見ると2年しか貸付事業を行っていませんが、被相続人が相続開始前3年を超えて特定貸付事業を行っていたかどうかは、先代が事業を行っていた期間も含めて計算します。

 

本ケースでは被相続人の2年と先代の20年を足した期間の22年で考えますので、被相続人が特定貸付事業を行っていた期間は、相続開始前3年を超えていたと判定できます。

 

(被相続人が特定貸付事業を行っていた期間)

* 被相続人:2年

* 先代(被相続人の父):20年

 

被相続人2年+先代20年=22年>3年

 

経過措置

平成30年4月1日から令和3年3月31日までに相続等により取得する宅地等については、平成30年4月1日以後に新たに貸付事業の用に供された宅地等(相続開始の日まで3年を超えて引き続き準事業以外の貸付事業を行っていた被相続人等の貸付事業に供されたものを除く。)が、貸付事業用宅地等から除外される(平成30年度税制改正法附則118④)。

 

つまり平成30年3月31日以前から貸付けられている宅地は、相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供されたものでも、改正前の要件で考えてよいこととなっています。

 

カッコ書きについては、平成30年3月31日より後から貸付けられている宅地も、相続開始の日までに3年を超えて特定貸付事業を行っていた場合は、その宅地は貸付事業用宅地に該当するとされています。

 

* 平成30年3月31日以前から貸し付けている宅地

→該当

 

* 平成30年3月31日より後から貸し付けている宅地

→特定貸付事業→相続開始日まで特定貸付事業→該当

→特定貸付事業ではない→該当しない

 

通達

 

通達をいくつか確認していきます。

 

不動産貸付業等の範囲

 

被相続人等の不動産貸付業、駐車場業または自転車駐車場業については、その規模、設備の状況および営業形態等を問わず被相続人等の不動産貸付業、駐車場業または自転車駐車場業に該当します(措通69の4-13)。

 

⇛ 準事業も貸付事業に含まれます。準事業とは事業と称するにいたらない不動産の貸付またはこれに類する行為で相当の対価を得て継続的に行うものです。

 

したがって貸付事業用宅地等は、被相続人等の不動産貸付業、駐車場業または自転車駐車場業、準事業の貸付事業の用に供されていた宅地で一定の要件の満たしたものをいいます。

 

本特例は被相続人等の生活の基盤に着目した制度であるため、被相続人等の生活の基盤になっている貸付けであれば、その規模、設備の状況や営業形態を問わず不動産貸付業等に該当してきます。

 

措通69の4-13  [不動産貸付業等の範囲]

 

特定貸付事業とは

 

特定貸付事業は、貸付事業のうち準事業以外のものをいいますが、被相続人等の貸付事業が準事業以外の貸付事業に当たるかどうかについては、社会通念上事業と称するに至る程度の規模でその貸付事業が行われていたかどうかにより判定することとなります(措通69の4-24の4)。 なお、この判定に当たっては、次によることとなります。 

 

⇛特定貸付事業は、貸付事業のうち準事業以外のものをいいます。

 

* 貸付事業・・・不動産貸付業・駐車場業・自転車駐車場業・準事業

* 特定貸付事業・・・不動産貸付業・駐車場業・自転車駐車場業

 

特例の適用を受けようとする宅地が、相続開始前3年を超えて引き続き貸付事業の用に供されている場合は、その事業が特定貸付事業であるかどうかは問題となりません。

 

しかし相続開始前3年以内に新たに貸付事業の用に供された宅地は、被相続人等の貸付事業が特定貸付事業かどうかで本特例の適用を受けられるかどうか変わってくることがあるため、その判断基準を抑えておく必要があります。

 

通達では、事業が特定貸付事業に当たるかどうかの判定について以下のとおり示しています。

 

イ 被相続人等が行う貸付事業が不動産の貸付けである場合において、その不動産の貸付けが不動産所得(所得税法第26条第1項《不動産所得》に規定する不動産所得をいいます。以下イにおいて同じ。)を生ずべき事業として行われているときは、その貸付事業は特定貸付事業に該当し、その不動産の貸付けが不動産所得を生ずべき事業以外のものとして行われているときは、その貸付事業は準事業に該当すること。 

 

⇛まず貸付業が不動産の貸付である場合です。①不動産の貸付けが所得税法の不動産所得を生ずべき事業として行われているときは、その貸付事業は「特定貸付事業」に該当します。一方で②事業以外のものとして行われているときは、この貸付は「準事業」に当たります。事業以外とは所得税における業務として行われていることです。

 

(不動産貸付業)

* ①不動産の貸付を事業規模で行っている場合⇛ 特定貸付事業

* ②不動産の貸付を業務規模で行っている場合⇛ 準事業

 

事業として行われているとは、たとえば不動産の貸付が不動産所得における「5棟10室基準」の事業規模で行われていることをいいます。このように本特例は所得税とも連動していますので、相続税の申告書で不動産貸付業をどのように取り扱っていたかはとても大事になってきます。

 

たとえば不動産貸付が事業として行われている場合、所得税では一定の要件を満たしていると青色申告特別控除を受けられます。相続税の申告で青色申告特別控除を受けていない場合、相続税の申告で本特例の適用を受けるために、貸付事業を事業規模で行っていたと主張しても認められない可能性があります。

 

ロ 被相続人等が行う貸付事業の対象が駐車場又は自転車駐車場であって自己の責任において他人の物を保管するものである場合において、その貸付事業が同法第27条第1項《事業所得》に規定する事業所得を生ずべきものとして行われているときは、その貸付事業は特定貸付事業に該当し、その貸付事業が同法第35条第1項《雑所得》に規定する雑所得を生ずべきものとして行われているときは、その貸付事業は準事業に該当すること。

 

⇛つぎに駐車場業・自転車駐車場業です。

①駐車場・自転車駐車場の貸付けが所得税法の事業所得を生ずべきものとして行われているときは、その貸付事業は「特定貸付事業」とし、②雑所得を生ずべきものとして行われているときは、その貸付事業は「準事業」に該当します。

 

(駐車場業・自転車駐車場業)

* ①駐車場・自転車駐車場の貸付けが所得税法の事業所得⇛ 特定貸付事業

* ②駐車場・自転車駐車場の貸付けが所得税法の雑所得⇛ 準事業

 

駐車場・自転車駐車場の貸付けについても不動産貸付業と同じように所得税の取り扱いに準拠しています。

 

 (※) イ又はロの判定を行う場合においては、所得税基本通達26-9《建物の貸付けが事業として行われているかどうかの判定》及び27-2《有料駐車場等の所得》の取扱いがあります。

 

⇛上記の判定を行う場合、所得税の通達の取り扱いに留意しましょうとのことです。所得税の通達には何が書かれているのか確認します。

 

措通69の4-24の4  [特定貸付事業の意義]

 

建物の貸付けが事業として行われているかどうかの判定

 

建物の貸付けが不動産所得を生ずべき事業として行われているかどうかは、社会通念上事業と称するに至る程度の規模で建物の貸付けを行っているかどうかにより判定すべきであるが、つぎ掲げる事実のいずれか一に該当する場合または賃貸料の収入の状況、貸付資産の管理の状況等からみてこれらの場合に準ずる事情があると認められる場合には、とくに反証がない限り、事業として行われているものとする。 

 

(1) 貸間、アパート等については、貸与することができる独立した室数がおおむね10以上であること。 

(2) 独立家屋の貸付けについては、おおむね5棟以上であること。

 

⇛ 上の(1)(2)のいずれかに当たる場合は、建物の貸付が事業規模で行われていると判断されます。貸間・アパートなどの貸付けは部屋数が10室以上、独立家屋は5棟以上、いわゆる「5棟10室基準」です。形式基準です。この基準を満たしていると、よほどのことがない限り事業的規模と認められることでしょう。 

 

(1)(2)に当たらない場合でも、賃貸料の収入の状況、貸付資産の管理の状況などから総合的に考慮して事業として行われていると判断できる場合もあります。こちらは実質基準です。

 

 [法第26条《不動産所得》関係]・・・所基通26-9(建物の貸付けが事業として行われているかどうかの判定)

[No.1373 事業としての不動産貸付けとその区分|国税庁]

 

有料駐車場等の所得

いわゆる有料駐車場、有料自転車置場等の所得については、自己の責任において他人の物を保管する場合の所得は事業所得または雑所得に該当し、そうでない場合の所得は不動産所得に該当する。

 

⇛有料駐車場、有料自転車置場等についても、貸付けの内容により所得の区分が異なります。たとえば管理人を置いて時間貸し駐車場を営んでいるようなケースでは事業所得または雑所得です。一方で不動産の賃借人に駐車スペースを提供しているだけのようなケースでは不動産所得です。

 

 [法第26条《不動産所得》関係]・・・所基通27-2(有料駐車場等の所得)

 

所得税の申告がどのようにされているかで小規模宅地等の特例を適用できるかどうかが変わってきますので、所得税の申告書の取り扱いにも十分に気をつけておく必要があります。

 

繰り返しになりますが、特例の適用を受けようとする宅地が、相続開始前3年を超えて引き続き貸付事業の用に供されている場合は、その事業が特定貸付事業であるかどうかは問題となりません。

 

しかし相続開始までに3年が経っていない場合に、問題となることがありますので、貸付けが事業として行われているか、所得税の申告でその事業がどのように取り扱われているかは注意しなければなりません。

 

相続開始直前の一時的空室 

 

宅地等が被相続人等の貸付事業の用に供されていた宅地等に該当するかどうかは、その宅地等が相続開始の時において現実に貸付事業の用に供されていたかどうかで判定しますが、貸付事業の用に供されていた宅地等には、その貸付事業の建物等のうちに相続開始の時において一時的に賃貸されていなかったと認められる部分がある場合のその部分に係る宅地等の部分が含まれます(措通69の4-24の2)。

 

(※) 69の4-5(事業用建物等の建築中等に相続が開始した場合)(措通69の4-5)の取扱いがある場合を除き、新たに貸付事業の用に供する建物等を建築中である場合や、新たに建築した建物等に係る賃借人の募集その他の貸付事業の準備行為が行われているに過ぎない場合には、その建物等に係る宅地等は貸付事業の用に供されていた宅地等に該当しません。

 

⇛被相続人等の貸付事業の用に供されていたかは、「その宅地等が相続開始の時において現実に貸付事業の用に供されていたかどうかで判定」します。

そのため被相続人の相続開始のときに空室となっている賃貸家屋がある場合には、原則として、その空室部分は賃借人がいないことから、空室部分に対応する宅地部分は自用地として評価することとなります。つまり100%課税されます。

 

ただしこのような相続開始のときに空室となった部屋を、空室となった直後から不動産業者を通じて入居者を募集しているなど、いつでも入居できる状態に空室を管理している場合は、勝手がことなります。

 

たとえば相続開始時に賃貸アパートの一室が、たまたま入居者が退去した直後で空室となっていて、不動産会社に新規の入居者の募集を依頼しており、入居者がいつでも借りられる状態に準備している場合ですね。

 

相続開始のときにおいても、被相続人の貸付事業の用に供されているものと認められ、また申告期限においても相続開始時と同じ状況にあれば被相続人の貸付事業は継続されているものと認められます。

 

そのような場合は、空室部分に対応する宅地部分も含めて、賃貸物件の敷地全部が貸付事業用宅地等に該当することとなります。

 

(※)は、新たに貸付の用に供するために建物を建築中の場合、あるいは建物が出来上がって新たに賃借人を募集している場合など、被相続人等の事業は継続されておらず、新たな事業と考えられますので、その空室に対応する敷地部分は貸付事業用宅地には当たりません。

 

措通69の4-24の2  [被相続人等の貸付事業の用に供されていた宅地等]

 

添付書類

 

小規模宅地等の特例は、相続税の申告書にその選択する特例対象宅地等について特例の適用を受ける旨の記載し、その計算に関する明細書と、つぎの書類を添付する必要があります。

 

* 小規模宅地等に係る計算明細書

* 遺言書の写し、分割協議書の写し(印鑑証明書添付)

* 未分割遺産の場合は、申告期限後3年以内の分割見込書類

 

なお相続開始が平成30年4月1日以後の場合に、貸付事業用宅地が相続開始前3年以内に新たに被相続人等の特定貸付事業の用に供されたものであるときは、被相続人等が相続開始の日まで3年を超えて特定貸付事業を行っていたことを明らかにする書類(所得税の確定申告書・不動産所得の決算書の3年分など)

 

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